實(shí)務(wù)中，納稅人通過(guò)簽訂“陰陽(yáng)合同”偷逃稅款，因此受到行政處罰，甚至是刑事處罰的案例并不少見(jiàn)。筆者梳理了實(shí)務(wù)中常見(jiàn)的四類(lèi)“陰陽(yáng)合同”，并做了相應(yīng)的財(cái)稅分析，為納稅人準(zhǔn)確識(shí)別“陰陽(yáng)合同”、做好合規(guī)工作提供參考。

“陰陽(yáng)合同”，又叫黑白合同，其中“陽(yáng)合同”為根據(jù)需要，據(jù)實(shí)合法備案登記的合同；“陰合同”是不據(jù)實(shí)、不合法、未備案登記的合同。從稅收的角度來(lái)看，“陰陽(yáng)合同”主要是商事主體（納稅人）背離本意與交易本質(zhì)，以虛假的形式掩蓋、拆分某項(xiàng)（類(lèi)）交易的應(yīng)稅收入或事項(xiàng)，以達(dá)到減少、逃避繳納稅款的目的，屬于明顯的故意偷逃稅款的行為。

今年3月，中辦、國(guó)辦印發(fā)的《關(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見(jiàn)》明確要求，對(duì)隱瞞收入、虛列成本、轉(zhuǎn)移利潤(rùn)以及利用“稅收洼地”“陰陽(yáng)合同”和關(guān)聯(lián)交易等逃避稅行為，加強(qiáng)預(yù)防性制度建設(shè)，加大依法防控和監(jiān)督檢查力度。需要注意的是，根據(jù)我國(guó)稅收征收管理法的規(guī)定，對(duì)偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受規(guī)定期限的限制。

實(shí)務(wù)中，“陰陽(yáng)合同”易在涉及個(gè)人收付款的情形下出現(xiàn)，也有部分企業(yè)可能出于種種原因，主動(dòng)或被動(dòng)地簽訂了“陰陽(yáng)合同”。

虛構(gòu)業(yè)務(wù)，虛增營(yíng)業(yè)收入

◎典型案例◎

最近，因某上市公司連續(xù)數(shù)年財(cái)務(wù)造假、虛假披露，多位自然人投資人向當(dāng)?shù)厝嗣穹ㄔ禾崞鹪V訟。經(jīng)法院審理，判決該上市公司賠償5萬(wàn)多名投資者的損失，合計(jì)約24億元。判決特別明確了各被告尤其是實(shí)控人、時(shí)任董監(jiān)高等應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任比例。通過(guò)仿造、變?cè)煸鲋刀惏l(fā)票，虛構(gòu)業(yè)務(wù)進(jìn)而虛增營(yíng)業(yè)收入，是該上市公司財(cái)務(wù)造假的手段之一。

◎風(fēng)險(xiǎn)分析◎

實(shí)務(wù)中，部分上市公司為粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，鋌而走險(xiǎn)，通過(guò)虛構(gòu)業(yè)務(wù)的方式增加營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)。在此過(guò)程中，往往伴隨著“陰陽(yáng)合同”。值得注意的是，有些人誤認(rèn)為，企業(yè)在虛增營(yíng)業(yè)收入后會(huì)繳納相應(yīng)的稅款，使其虛增的收入在形式上符合稅法規(guī)定，這樣就不會(huì)有很大的風(fēng)險(xiǎn)。但是，這樣做將涉嫌編造虛假計(jì)稅依據(jù)、虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票等，一旦被發(fā)現(xiàn)，企業(yè)將為其擾亂資本市場(chǎng)秩序的違法違規(guī)行為付出很大代價(jià)。

中辦、國(guó)辦印發(fā)的《關(guān)于依法從嚴(yán)打擊證券違法活動(dòng)的意見(jiàn)》中明確提出，要依法從嚴(yán)從快從重查處欺詐發(fā)行、虛假陳述、操縱市場(chǎng)、內(nèi)幕交易、利用未公開(kāi)信息交易以及編造、傳播虛假信息等重大違法案件。因此，筆者提醒上市公司，切勿為了財(cái)務(wù)報(bào)表的“紙上富貴”，既付出“真金白銀”的稅款，又承擔(dān)民事甚至是刑事責(zé)任。

私戶(hù)收款，簽訂低價(jià)合同

◎典型案例◎

王某是A公司的股東，計(jì)劃將其持有的A公司股份以5000萬(wàn)元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓給李某。為了逃避繳納個(gè)人所得稅，王某與李某簽訂了一份“形式”合同，約定的價(jià)款為3000萬(wàn)元。但是，兩人私下約定，李某將再向張某及其家人的賬戶(hù)匯款，共計(jì)2000萬(wàn)元。

◎風(fēng)險(xiǎn)分析◎

一般而言，經(jīng)授權(quán)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以調(diào)取個(gè)人銀行、第三方支付軟件的收付款明細(xì)。因此，如果納稅人簽訂了低價(jià)的“陽(yáng)合同”，甚至該價(jià)款不具有商業(yè)合理性，但是通過(guò)私戶(hù)實(shí)際履行了“陰合同”約定的義務(wù)，這樣的做法并非萬(wàn)無(wú)一失。需要提醒的是，“陰陽(yáng)合同”的形式很多，除了商事合同，聊天記錄、錄音等都可能成為“陰合同”的表現(xiàn)形式?；诖?，納稅人不應(yīng)存在僥幸心理，錯(cuò)誤地認(rèn)為沒(méi)有再簽訂商事合同，就不構(gòu)成“陰陽(yáng)合同”。

改頭換面，掩蓋交易真相

◎典型案例◎　

張某為B公司介紹了一項(xiàng)業(yè)務(wù)，取得業(yè)務(wù)介紹傭金1000萬(wàn)元。根據(jù)我國(guó)個(gè)人所得稅法的規(guī)定，這筆傭金屬于勞務(wù)報(bào)酬所得，應(yīng)納入綜合所得的計(jì)算范圍，適用最高45%的累進(jìn)稅率。

但在實(shí)際操作時(shí)，張某與B公司簽訂了一份股權(quán)收購(gòu)協(xié)議，約定B公司以1000萬(wàn)元的價(jià)格，收購(gòu)張某所擁有的一家公司的股權(quán)，該公司處于虧損狀態(tài)，經(jīng)評(píng)估的公允價(jià)值將會(huì)極低。在簽訂了這份股權(quán)收購(gòu)協(xié)議后，張某的業(yè)務(wù)介紹行為被“包裝”成股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，其取得的勞務(wù)報(bào)酬所得也被“包裝”成了財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，適用20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅?！?/span>　　

◎風(fēng)險(xiǎn)分析◎

在本案例中，納稅人將真實(shí)的業(yè)務(wù)“改頭換面”，簽訂了一份隱瞞真實(shí)交易的合同，具有明顯的欺騙性及較強(qiáng)的隱蔽性。盡管張某繳納了稅款，但其適用的所得性質(zhì)并不符合實(shí)際情況，屬于故意少繳稅款。同時(shí)，如果B公司在取得張某公司的股權(quán)后，短時(shí)間內(nèi)注銷(xiāo)公司并將相應(yīng)損失在企業(yè)所得稅稅前扣除，很可能因其商業(yè)行為不具有合理性而受到質(zhì)疑。

拆解工資，改變所得性質(zhì)

◎典型案例◎

D公司的幾位高管計(jì)劃接受所謂的“稅務(wù)專(zhuān)家”制定的“籌劃方案”，將其勞動(dòng)合同約定的薪酬拆分發(fā)放，以降低個(gè)人所得稅稅負(fù)。具體來(lái)說(shuō)，假設(shè)高管趙某的年薪（稅前）為200萬(wàn)元，其中的50萬(wàn)元由D公司發(fā)放，其余的150萬(wàn)元通過(guò)第三方人力資源平臺(tái)結(jié)算走賬。該平臺(tái)承諾為D公司開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票或差額普通發(fā)票，用于企業(yè)的列支處理。平臺(tái)取得款項(xiàng)后，將通過(guò)套現(xiàn)轉(zhuǎn)賬或以所得核定征收的方式，在平臺(tái)所在地繳納較低的稅款，稅后款項(xiàng)再以轉(zhuǎn)賬的形式匯回高管或其家人的賬戶(hù)中。

◎風(fēng)險(xiǎn)分析◎

不真實(shí)地拆分勞動(dòng)合同的薪酬，通過(guò)第三方平臺(tái)將其中的一部分轉(zhuǎn)變?yōu)橥獠坑霉こ杀?，進(jìn)而適用較低的核定征收率，降低個(gè)人所得稅稅負(fù)，是一些服務(wù)機(jī)構(gòu)吸引客戶(hù)的常見(jiàn)手段之一。這種形式掩蓋了用工真相，是典型的違法籌劃。因?yàn)椋绻麩o(wú)法證明公司員工與人力資源平臺(tái)之間的外部服務(wù)關(guān)系是真實(shí)的，將涉嫌虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票和員工個(gè)人偷逃稅款兩項(xiàng)違法違規(guī)行為。近年來(lái)，監(jiān)管部門(mén)對(duì)擬上市公司的涉稅事項(xiàng)愈發(fā)關(guān)注，筆者建議擬上市公司及時(shí)檢查相關(guān)人員的薪酬發(fā)放是否合規(guī)，如果確實(shí)存在未真實(shí)發(fā)放薪酬的情況，應(yīng)盡早糾正還原，以免因此不合規(guī)事項(xiàng)阻礙上市進(jìn)程。

建筑集團(tuán)企業(yè)乙與某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)甲簽訂了建筑施工合同，后建筑集團(tuán)企業(yè)乙授權(quán)旗下的子公司丙進(jìn)行施工建設(shè)，并且開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票給甲，款項(xiàng)也結(jié)算到丙公司對(duì)公賬戶(hù)。

截止目前，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)甲已經(jīng)取得了丙公司開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票6億元，稅額5400萬(wàn)元。

請(qǐng)問(wèn)：

三流中合同流跟發(fā)票流、資金流不一致，5400萬(wàn)元的增值稅甲方能否允許抵扣？

答復(fù)

可以抵扣。

參考

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》：

二、建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂建筑合同后，以?xún)?nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)議等方式，授權(quán)集團(tuán)內(nèi)其他納稅人（以下稱(chēng)“第三方”）為發(fā)包方提供建筑服務(wù)，并由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開(kāi)具增值稅發(fā)票，與發(fā)包方簽訂建筑合同的建筑企業(yè)不繳納增值稅。發(fā)包方可憑實(shí)際提供建筑服務(wù)的納稅人開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

三、

2

案例二

公司業(yè)務(wù)員出差取得一份開(kāi)具給所在公司的住宿費(fèi)的專(zhuān)用發(fā)票6360元，但是付款的時(shí)候是業(yè)務(wù)員來(lái)通過(guò)個(gè)人卡刷卡支付。

請(qǐng)問(wèn)：

資金流跟發(fā)票流不一致了，能否抵扣增值稅？

答復(fù)

可以抵扣。

參考

<國(guó)家稅務(wù)總局在2016年5月26日總局視頻會(huì)政策問(wèn)題解答（政策組發(fā)言材料）>

問(wèn)：納稅人取得服務(wù)品名為住宿費(fèi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，但住宿費(fèi)是以個(gè)人賬戶(hù)支付的，這種情況能否允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅？是不是需要以單位對(duì)公賬戶(hù)轉(zhuǎn)賬付款才允許抵扣？”

答：其實(shí)現(xiàn)行政策在住宿費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣方面，從未作出過(guò)類(lèi)似的限制性規(guī)定，納稅人無(wú)論通過(guò)私人賬戶(hù)還是對(duì)公賬戶(hù)支付住宿費(fèi)，只要其購(gòu)買(mǎi)的住宿服務(wù)符合現(xiàn)行規(guī)定，都可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。而且，需要補(bǔ)充說(shuō)明的是，不僅是住宿費(fèi)，對(duì)納稅人購(gòu)進(jìn)的其他任何貨物、服務(wù)，都沒(méi)有因付款賬戶(hù)不同而對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣作出限制性規(guī)定。”

3

案例三

某分公司購(gòu)進(jìn)一批商品，取得專(zhuān)用發(fā)票，由于分公司資金問(wèn)題，由總公司來(lái)統(tǒng)一付款。

請(qǐng)問(wèn)：

資金流跟發(fā)票流不一致了，能否抵扣增值稅

答復(fù)

可以抵扣。

參考一

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于諾基亞公司實(shí)行統(tǒng)一結(jié)算方式增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函【2006】1211號(hào)）規(guī)定，對(duì)諾基亞各分公司購(gòu)買(mǎi)貨物從供應(yīng)商取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，由總公司統(tǒng)一支付貨款，造成購(gòu)進(jìn)貨物的實(shí)際付款單位與發(fā)票上注明的購(gòu)貨單位名稱(chēng)不一致的，不屬于《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1995]192號(hào)）第一條第（三）款有關(guān)規(guī)定的情形，允許其抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

參考二

2016年12月27日《江西省國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)政策問(wèn)題解答二（綜合管理類(lèi)）》：

在確保業(yè)務(wù)真實(shí)的前提下，因行業(yè)或企業(yè)資金監(jiān)管制度規(guī)定，發(fā)生“付款方與受

票方不一致”情形的，原則上可以抵扣，但需出具相關(guān)證明資料。

參考三

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)）第一條第（三）款規(guī)定，購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費(fèi)用的對(duì)象。納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必須與開(kāi)具抵扣憑證的銷(xiāo)貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。

本文來(lái)源：郝老師說(shuō)會(huì)計(jì)